A Receita Estadual do Paraná regulamentou, através da Norma de Procedimento Administrativo — NPA 04/2020, a Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP. Que, em apertado resumo, é o encaminhamento do Auto de Infração à legislação tributária ao Ministério Público Estadual, com o objetivo de dar andamento a persecução penal dos crimes de falsidade ideológica em matéria tributaria e dos crimes de sonegação fiscal.
A medida é um importante avanço no combate a sonegação fiscal e um importante marco na colaboração entre a Receita Estadual, órgão responsável pela arrecadação, fiscalização e constituição do crédito tributário e o Ministério Público, órgão que detém a titularidade da ação penal. No caso dos crimes contra a ordem tributária, que é ação penal pública conforme definido no Art. 15 da Lei 8.137/90.
Mas, se a ação penal nos crimes de sonegação fiscal é pública, e como ação pública é também incondicionada, por que regulamentar a Representação Fiscal Para Fins Penais partindo da Receita Estadual e não apenas regulamentar o compartilhamento de informações para o inicio da investigação criminal correspondente?
Esse é o tema deste artigo. Que aborda três importantes motivos para a regulamentação da Representação Fiscal para Fins Penais e mais um outro ponto atípico, que é a regulamentação de Lei Federal por ato do Poder Executivo do Estado.
Começamos, assim, pelo sigilo fiscal, uma das questões mais relevantes quanto ao compartilhamento de informações entre ´órgãos públicos.
O Sigilo Fiscal e a RFFP
Em recente julgamento realizado pelo Plenário do do Supremo Tribunal Federal — STF, em tese de repercussão geral no Recurso Extraordinário (RE) 1055941, foi considerado legal o compartilhamento com o Ministério Público de dados fiscais e bancários do contribuinte obtidos pela Receita Federal sem a necessidade de prévia autorização do Poder Judiciário. Desde que, no entanto, sejam observados dois importantes requisitos:
1 — Que sejam enviados na íntegra os procedimentos fiscalizatórios que definiram o lançamento do tributo, devendo ser resguardado o sigilo das informações em procedimentos formalmente instaurados;
2 — Que o compartilhamento deve ser feito unicamente por meio de comunicações formais, com garantia de sigilo, certificação do destinatário e estabelecimento de instrumentos efetivos de apuração e correção de eventuais desvios.
Isso porque toda informação prestada pelo contribuinte à repartição fazendária que permita a identificação da natureza e a forma de suas atividades é legalmente protegida pelo sigilo. Que só poderia ser afastado por determinação judicial em que fosse assegurado o contraditório e a ampla defesa. Ocorrendo, dessa forma, a quebra judicial do sigilo.
O chamado sigilo fiscal encontra-se bem definido no Art. 198 da Lei Complementar 5.172/66, ou Código Tributário Nacional — CTN. O qual veda a divulgação, por parte da Fazenda Pública, das informações fiscais protegidas por sigilo.
No entanto, o mesmo dispositivo excetua dessa regra o compartilhamento de informações mediante requisição judicial, autoridade administrativa em que tenha sido instaurado de forma regular o processo administrativo pela pratica de infração administrativa e o intercambio de informações ente as administrações tributárias da União, Estados e Municípios. Sem mencionar, no entanto, o Ministério Público. Que, desde Constituição de 1946, é órgão autônomo que não se encontra diretamente vinculado Poder Judiciário. Embora seja essencial para a administração da Justiça.
Outras três exceções ao sigilo são ainda a Representação Fiscal para Fins Penais (Art. 198, §3º, inciso I do CTN); a inscrição na Divida Ativa (inciso II), o parcelamento e a moratória (inciso III). Com relação as quais a Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP encontra-se expressamente elencada entre as exceções que permitem o compartilhamento das informações protegidas pelo sigilo sem incorrer, dessa forma, em possíveis questionamentos quanto a legalidade do compartilhamento de informações sigilosas que possam dar inicio ao processo investigatório conduzido pelo Ministério Público.
A Representação Fiscal para Fins Penais é assim a forma mais adequada de promover o compartilhamento de informações entre o órgão fiscalizador, que é a Receita, e o órgão de persecução penal, que é Ministério Público. Sem incorrer, dessa forma, em nenhum questionamento quanto a legalidade do compartilhamento das informações sigilosas.
Previsão Legal
Outro ponto que merece atenção é a previsão expressa da Representação Fiscal para Fins Penais em três momentos distintos na legislação pertinente.
Primeiro, na Lei 5.172/66, o chamado Código Tributário Nacional — CTN, que embora seja lei ordinária foi recepcionado como Lei Complementar pelo Art. 34, §5º do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias — ADCT. Na parte em que excepcionaliza o sigilo fiscal nas representações fiscais para fins penais, Art. 198, §3º, inciso I do CTN. Consistindo, assim, em um importante e adequado meio de compartilhamento de informações sigilosas entre a Receita e o Ministério Público.
Segundo, na Lei Federal 8.137/90, que define os crimes contra a ordem tributária, econômica e contra as relações de consumo. No Art. 16, no qual prevê que qualquer pessoa pode provocar a iniciativa do Ministério Público nos crimes contra a ordem tributária. Fornecendo-lhe por escrito informações sobre o fato e a autoria, bem como indicando o tempo, o lugar e os elementos de convicção sobre crime cometido.
Terceiro, na Lei Estadual do Paraná 18.877/2016, que estabelece normas gerais sob direitos e garantias aplicáveis na relação tributária do contribuinte com a administração fazendária do Estado. No Art. 2º, §2º, no qual define que quando constatadas situação que, em tese, configure em crime contra a ordem tributária, a Representação Fiscal para Fins Penais seja encaminhada após a inscrição do débito em dívida ao Ministério Público.
Vê-se, assim, que o tema não é novo. O instituto da Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP já se encontra há muito tempo previsto na legislação competente. Cuja previsão e regulamentação se aproxima agora, com a edição da NPA 04/2020, a um expediente muito mais pratico e corriqueiro.
Complexidade do Tema
Outro ponto interessante sobre o instituto da Representação Fiscal para Fins penais é o de que a representação do ofendido, em regra geral, é condição necessária para que se dê inicio ao inquérito policial nos casos de crimes de ação pública condicionada. Mas é dispensável nos crimes de ação pública incondicionada, nos quais a titularidade da ação penal é do Ministério Público.
A representação é o chamado delatio criminis postulatório. Que é o ato pelo qual o ofendido leva à autoridade policial todos os elementos de que dispõem que permitam o conhecimento dos fatos e circunstâncias em que, em tese, o crime foi praticado. A individualização do indiciado e as razões de convicção ou presunção que lhe atribuem a autoria. Permitindo, assim, à autoridade policial dar inicio ao inquérito da vítima, dos supostos autores e das testemunhas.
Embora os crimes de sonegação fiscal, fraude documental e falsidade ideológica sejam todos de ação pública incondicionada, a identificação de todos os elementos necessários para dar inicio a investigação criminal não são de simples constatação. Nem mesmo são de pronto entendimento.
O quê em uma determinada circunstância pode não ter relevância quando se trata de um crime de fraude pura e simples, em um contexto de sonegação fiscal envolve um intrincando emaranhado de efeitos em cascata.
Tomemos, apenas a título de exemplo, a emissão de um documento fiscal que indique, de forma falsa, a origem de uma mercadoria. Indicando, no documento, um remetente diferente do estabelecimento de origem.
Qual são as circunstâncias que separam a emissão desse documento fiscal entre uma infração tributária (emissão de um documento fiscal que não corresponde a uma saída de mercadoria) e um crime de falsidade ideológica, passível de persecução penal pelo Ministério Público?
A emissão de todo documento fiscal inidôneo é também um crime de falsidade ideológica?
O dolo, ou intenção de cometer o crime, como elemento subjetivo geral que resume-se à consciência e a vontade do autor direcionadas à realização da conduta proibida pode ou não estar presente. Dependendo do conhecimento do agente sobre as circunstâncias em que a emissão do documento se insere.
São esses elementos adicionais, que não não são de pronta identificação fora do contexto da auditoria fiscal tributária que representam o maior desafio na apuração do ilícito penal subjacente. É, por isso, que a Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP tem importância única na persecução penal dos crimes contra a ordem tributária e dos crimes de falsidade documental a eles conexos, concomitantes ou antecedentes.
NPA 04/2020 e a Lei Federal 9.430/96
Embora o tema tratado na norma seja de grande complexidade e abrangência, alguns pontos, no entanto, chamam a atenção pela forma como a Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP encontra-se esquematizada na NPA 04/2020.
Um desses pontos é a indicação, na súmula da NPA 04/2020, do Art. 83 da Lei Federal 9.430/1996, que dispõe sobre a legislação tributária federal, as contribuições para a seguridade social e o processo administrativo de consulta a ela atinentes, por ato do Poder Executivo do Estado do Paraná. A qual deve ter sido aí incluído, senão por outro motivo, devido ao Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte — Simples Nacional, instituído pela Lei Complementar nº 123/06.
Isso porque, embora seja matéria reservada à Lei Complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, a Lei Federal 9.430/96 figura, na súmula da NPA 04/2020, com ares de norma geral relacionada a Representação Fiscal para Fins Penais. De forma que poderia assim estar sendo aplicada à relação tributária entre o Estado do Paraná e o sujeito passivo da relação tributária a partir de um contexto legal diverso do daquele que a Lei Federal 9.430/96 especifica.
Essa divergência entre o sujeito ativo da relação tributária na Lei Federal 9.430/96, a União, e o sujeito ativo da relação tributária correspondente à NPA 04/2020, o Estado do Paraná, acaba por criar uma situação atípica. Da qual surge a percepção errada de que seria competência do Ministério Público Estadual do Paraná a atuação repressiva também nos casos de crimes contra a Administração Pública Federal. Nos delitos que causem prejuízo aos bens, serviços ou interesses da União, de suas entidades autárquicas ou das suas empresas públicas. O que diverge da competência natural do Ministério Público Federal em promover a ação penal pública quando a competência para o julgamento é da Justiça Federal. A qual é competente para processar e julgar as infrações penais praticadas em detrimento de bens, serviços ou interesse da União, suas entidades autárquicas ou empresas públicas.
Essa sobreposição de competências pode levar a um direcionamento equivocado da Representação Fiscal para Fins Penais ao Ministério Público Estadual do Paraná quando a legislação infringida diz respeito a tributos federais, ou até mesmo a uma possível insegurança jurídica ao Auditor Fiscal responsável pelo encaminhamento equivocado. Uma vez que não é atribuição originaria do Fisco Estadual a fiscalização e a repressão à crimes cometidos contra a Fazenda Pública Federal, mesmo que a sistemática da fiscalização quanto a regime Simples Nacional seja de fiscalização conjunta. Tornando assim atípica a regulamentação do Art. 83 da Lei Federal 9.430/1996 pelo Poder Executivo Estadual do Paraná por meio de Norma de Procedimento Administrativo.
Por outro lado, uma vez que encontra-se previsto na NPA 04/2020 a adoção de procedimentos distintos nos casos de crimes que imponham ritos diferentes, é possível que o encaminhamento ao Ministério Público Federal esteja dessa forma previsto. Ou, ainda, a possibilidade de encaminhamento ou colaboração entre os Ministérios Públicos Estadual e Federal, a depender da competência de cada um em cada caso.
Melhor seria, no entanto, se a norma previsse que nos caos de crimes praticados em detrimento da União, as informações fossem compartilhadas com a Receita Federal para a constituição do crédito tributário e posterior envio, pela Receita Federal, ao Ministério Público. Ou que, nos casos de crimes cometidos com relação ao regime Simples Nacional, o encaminhamento da Representação Fiscal para Fins Penais fosse feito pela Receita Federal ao Ministério Público Federal após a inscrição do tributo devido, pela Receita Federal, em dívida ativa.
NPA 04/2020 e a Lei Complementar 107/2005
Embora a menção ao Art. 83 da Lei Federal 9.430/96 na súmula da NPA 04/2020 seja atípica pelos motivos expostos anteriormente, a NPA 04/2020 acerta ao prever o encaminhamento da Representação Fiscal para Fins Penais ao Ministério Público somente depois de encerrado o Processo Administrativo Fiscal — PAF por inscrição do débito em Divida Ativa.
Isso porque, por restrição imposta na Lei Complementar 107/2005, que estabelece normas gerais sob direitos e garantias aplicáveis na relação tributária do contribuinte com a administração fazendária do Estado do Paraná, especificamente em seu Art. 36, a comunicação ao Ministério Público de eventual prática de crime contra a ordem tributária só pode ser formalizada após o encerramento do processo administrativo. Com a constituição definitiva do crédito tributário em que se comprove a irregularidade fiscal de natureza dolosa ou fraudulenta.
A postergação do encaminhamento da Representação Fiscal para Fins Penais ao Ministério Público, mesmo que elaborada em momento imediatamente posterior a lavratura do Auto de Infração à legislação tributária, constitui o adequado atendimento à restrição imposta na Lei Complementar 107/2005.
Cabe observar, ainda, que a restrição imposta na Lei Complementar 107/2005 guarda estreita relação com o Art. 83 da Lei Federal 9.430/1996, não sendo restrita ao Estado do Paraná. Como ocorre também no Art. 5º da Lei Complementar nº 939/2003 do Estado de São Paulo, que instituiu o Código de Direitos, Garantias e Obrigações do Contribuinte naquele estado e traz a mesma restrição.
A diferença, no entanto, no caso da Lei Complementar paranaense, fica na exigência de que seja comprovada a a pratica da irregularidade pelo contribuinte de forma dolosa ou fraudulenta. Hipótese exaurida com bastante cuidado e de forma bastante extensa na NPA 04/2020.
Embora a comprovação de dolo subjetivo seja matéria reservada ao processo penal correspondente, o dolo objetivo pode ser constatado no processo fiscal sem maiores problemas. Bastando, para isso, a constatação dos elementos que compõem o tipo objetivo da infração penal correspondente: o autor, uma ação ou uma omissão, um resultado, o nexo causal e a imputação objetiva. Sem adentrar, no entanto, nos elementos subjetivos do dolo, que identificam o ânimo do sujeito que pratica a conduta proibida. Consubstanciado na consciência e vontade do agente direcionadas à realização da conduta descrita em um tipo penal objetivo.
O dolo, enquanto elemento de acusação administrativa, é assim o dolo objetivo. Que independe dos elementos subjetivos, bastando, para sua comprovação, a constatação da pratica pelo autor da conduta proibida e a obtenção do seu resultado naturalistico.
Embora possa parecer temerária a acusação da pratica de uma conduta criminosa ao contribuinte infrator sem a analise pormenorizada do elemento subjetivo do dolo, é importante lembrar que a representação não é a denuncia propriamente dita e que os elementos subjetivos do dolo ainda serão apurados no inquérito civil ou policial subjacente.
Assim, é possível, inclusive, que a ação penal subjacente seja até mesmo proposta contra um autor diferente, ou pela pratica de um crime diverso daquele indicado na Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP, a depender do inquérito e das conclusões do Ministério Público no caso concreto.
A Representação Fiscal para Fins Penais é apenas o ato por meio do qual é levado ao Ministério Publico o conhecimento do fato, suposta autoria, tempo, lugar e todos os elementos de convicção da autoridade administrativa.
Concluindo
Embora a análise de todos os aspectos da Representação Fiscal para Fins Penais — RFFP regulamentada pela Norma de Procedimento Administrativo — NPA 04/2020 seja um tema suficientemente para não um, mas vários artigos, os principais aspectos referentes ao sigilo fiscal, necessidade da representação, preocupações quanto a possibilidade ou não de regulamentação por norma de procedimento administrativo e riscos jurídicos impostos aos Auditores Fiscais na exigência da representação encaminhada ao Ministério Público foram o tema do presente artigo.
Como se viu na análise pormenorizada de cada ponto, a NPA 04/2020 constitui um importante passo na regulamentação da Representação Fiscal para Fins Penais que há muito tempo já se encontra prevista, tornando não só habitual como também obrigatória o envio no caso de encerramento do Auto de Infração pela inscrição do débito em Dívida Ativa.
Em conjunto com a execução fiscal que tem por objetivo reaver judicialmente o crédito tributário omitido ao fisco, a Representação Fiscal para Fins Penais tem o objetivo de levar ao Ministério Público os elementos que permitam a persecução penal dos crimes praticados em prejuízo do Estado na omissão desses tributos.
A NPA 04/2020 sistematiza, assim, um importante mecanismo de colaboração entre a Receita e o Ministério Público.
Originally published at https://marcelkroetz.com.br on August 16, 2020.
